Clarificación de los parámetros para determinar cuándo se aplica el régimen de atribución de rentas a una entidad extranjera

La importancia de esta resolución radica en que fija unos criterios interpretativos claros para determinar cuándo resulta aplicable el régimen de atribución de rentas a entidades constituidas en el extranjero. Se trata de una cuestión cuya regulación normativa adolece de una grave indefinición que obliga a los contribuyentes a formular consultas a la Dirección General de Tributos para determinar si dicho régimen es aplicable a las múltiples tipologías de entidades extranjeras que existen.

La globalización económica ha propiciado que entidades extranjeras de muy diversa naturaleza inviertan en España y obtengan rentas en dicho territorio sometidas a tributación en nuestro país, así como que personas y entidades con residencia fiscal en España inviertan este tipo de entidades. Ante esta realidad se ha convertido en una necesidad perentoria establecer un marco interpretativo claro y preciso sobre esta cuestión con el fin de garantizar la seguridad jurídica y evitar los costes derivados de la formulación de consultas.

En concreto, la normativa española establece que, entre otros supuestos, tienen la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas las entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

Dicha expresión constituye un concepto jurídico indeterminado susceptible de diversas interpretaciones y que genera muchas dudas. La Dirección General de Tributos en un primer momento consideró que el criterio a seguir para determinar si una entidad extranjera debía tributar por dicho régimen fiscal era comparando su régimen jurídico con el de las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas con arreglo a las leyes españolas. Sin embargo, posteriormente decidió cambiar este enfoque en vista de que no existe una naturaleza jurídica común entre las diferentes entidades en régimen de atribución de rentas constituidas con arreglo a las leyes españolas, que existen entidades constituidas en España con idéntica naturaleza jurídica respecto a las que el legislador solamente ha calificado como entidad en régimen en atribución de renta a alguna de ellas, y que las características jurídicas de la entidad constituida en el extranjero pueden coincidir solo parcialmente con entidades en atribución de rentas constituidas con arreglo a las leyes españolas.

A partir de la consulta vinculante V3557-17, de 17 de noviembre, pasó a considerar que el elemento definitorio a estos efectos tenía que ser el régimen fiscal que se aplica a la entidad extranjera objeto de consulta en su país de origen. Desde entonces se ha venido manteniendo dicho criterio.

La Resolución comentada tiene efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración Tributaria encargados de la aplicación de los tributos, a partir de la fecha de su publicación en el BOE. En la misma se determina que las características básicas que debe reunir una entidad constituida en el extranjero para ser considerada en España como una entidad que tributa en régimen de atribución de rentas son las siguientes:

• No sometimiento de la entidad a imposición personal. La entidad no ha de ser contribuyente de un impuesto personal sobre la renta en el Estado de constitución.
• Atribución de renta a los socios. Las rentas generadas por la entidad deben atribuirse fiscalmente a sus socios o partícipes, siendo éstos quienes tributen por las mismas en su impuesto personal.
• Calificación de las rentas. La renta atribuida a los socios o partícipes debe conservar la naturaleza de la actividad o fuente de la que proceda.

Por último, conviene tener en cuenta que algunos convenios para evitar la doble imposición contienen una regulación específica sobre sociedades de personas que prevalece sobre lo establecido a nivel interno, como por ejemplo el artículo 1.6 del convenio de doble imposición suscrito con Estados Unidos de América.