Tractament civil i fiscal de l'Ius transmissionis

Es tracta de dilucidar en aquest punt si l'aplicació de l'art.1006 CC ens porta a entendre que el transmissor succeeix directament al causant originari (teoria de la transmissió directa) o bé es produeix una doble transmissió, del causant originari al transmitent (segon causant) i d'aquest al transmissor (teoria de la doble transmissió).

En l'àmbit civil, la doctrina estava clara. La Sentència 539/2013, d'11 de setembre, de la Sala Primera, civil, del Tribunal Suprem va establir que els béns de l'herència del primer causant passaven directament d'aquest al transmissor, és a dir, hi havia una sola transmissió.

En canvi, dins de l'àmbit tributari, fins a juny de 2018, es continuava entenent que els béns del primer causant s'integraven, en un primer moment, en el patrimoni del transmitent (segon causant) al patrimoni del transmissor. És la Sentència 936/2018, de 5 de juny de 2018, de la Sala contenciosa administrativa del Tribunal Suprem la que va canviar el criteri dins de l'àmbit tributari i va adoptar la teoria de la transmissió directa.

Segons la nova teoria de la transmissió directa, el transmissor (hereu del transmitent) no adquireix dues herències sinó una, en considerar que el que es transmeten tots dos causants no és una herència sinó un dret a acceptar-la o rebutjar-la - ius delationis-, en tant el primer hereu posteriorment mort no s'ha posicionat respecte de l'assumpció de l'herència del seu causant i, en conseqüència, només es produeix una única meritació de l'Impost sobre Successions i Donacions.

Per tant, per l'adquisició hereditària del "ius delationis" el transmissor adquireix el dret a acceptar o repudiar l'herència del primer causant, de manera que si l'accepta, es converteix en hereu directe i haurà de liquidar l'Impost sobre Successions i Donacions per aquesta herència, de manera separada de l'herència del transmitent (segon causant), per la qual també haurà de liquidar l'Impost sobre Successions i Donacions, perquè només acceptant la segona se li transmetrà el dret a acceptar o repudiar la primera.

En aquest sentit, la DGT catalana, acull la nova interpretació de la Sala contenciosa administrativa del TS en relació amb la figura successòria del ius transmissionis, criteri que plasma en les Resolucions 2/2018 sobre el tractament del dret de transmissió en el ISD (setembre de 2018) i 1/2019, complementària de la Resolució 2/2018 (agost 2019).

No obstant això, la DGT catalana, estableix per a aquests supòsits un règim fiscal sorprenent, afirmant que fins que no es produeix la defunció del transmitent (segon causant) no es transmet al seu hereu el dret a acceptar o repudiar l'herència del primer causant.

La DGT catalana fonamenta això, sobre la base de l'article 24.3 de la LISD, que regula els efectes de l'adquisició de béns l'efectivitat dels quals es trobi suspesa per l'existència d'una condició, un terme, un fideïcomís o qualsevol altra limitació. Sobre la base d'això, estableix en primer lloc, que la prescripció del dret a liquidar l'Impost sobre Successions i Donacions per l'adquisició de la primera herència no s'inicia fins que ocorre la mort del transmitent (segon causant), és a dir, fixa la data d'inici del període de prescripció en el moment de l'acceptació de l'herència del transmitent per part del transmisari.

En segon lloc, la DGT catalana assenyala que la normativa tributària aplicable a l'herència del primer causant serà la que estigués vigent en el moment de produir-se la defunció del transmitent (segon causant). Haig de manifestar que jo no compartia aquest principi de la DGT catalana, ja que el ius transmissionis, no suposa, al meu entendre, cap mena de condició, terme, fideïcomís o limitació que pogués suspendre l'adquisició de béns en els termes de l'article 24.3 de la LISD, i per tant, modificar l'inici del període de prescripció previst en la normativa.

El TSJ de Madrid va dictar el passat dia 20 de desembre de 2018 una sentència, amb número de resolució 905/2018, en la qual aplica el nou criteri del TS sobre el ius tramissionis, concloent que els béns de la primera herència no s'integren en la segona herència, sinó que el transmissor adquireix directament del causant originari.

No obstant això, el més interessant d'aquesta sentència, no és només que el TSJ adopta el criteri de transmissió única establert pel TS, sinó que s'estableix, a més, que la prescripció es compta des de la defunció del primer causant. Contra la Sentència del TSJ es va interposar recurs de cassació davant el Tribunal Suprem, el qual va dictar una provisió de 14 d'octubre de 2019, inadmetent el recurs, per manca d'interès cassacional.

En aquesta provisió, el TS considera que l'adquisició hereditària de la primera herència es produeix amb l'acceptació dels transmissors, computant-se el termini, en tot cas, des del moment de la defunció del primer causant.

Després d'aquesta provisió d'inadmissió del TS, no queda dubte que la interpretació correcta és la que la prescripció en aquests supòsits d'adquisició del ius transmissionis, ha d'explicar-se des de la defunció del primer causant, la qual cosa comporta una bolcada al criteri mantingut per la DGT catalana en les Resolucions 2/2018 i 1/2019. Davant aquesta situació, no li queda a la DGT catalana més que plantejar-se la seva interpretació de considerar que la prescripció de la primera herència no s'inicia fins que ocorre la defunció del transmitent (segon causant) i que el valor dels béns, el tipus impositiu, les reduccions i bonificacions, en aquest supòsit, no les vigents a aquesta data.